Ухвала Львівського апеляційного адміністративного суду “Щодо оподаткування ПДФО відшкодування працівникам за рахунок коштів підприємства витрат на придбання подарунків” від 06.06.2013 р. у справі № 33514/10/9104
ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
УХВАЛА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
від 06.06.2013 р., справа № 33514/10/9104
Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді – Мікули О.І.,
суддів – Затолочного В.С.,
Качмара В.Я.,
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Львові апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м.Рівне на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 30 квітня 2010 року у справі за позовом Відкритого акціонерного товариства «Рівнеазот» до Державної податкової інспекції у м.Рівне про визнання податкового повідомлення-рішення нечинним, –
встановив:
23 жовтня 2009 року Відкрите акціонерне товариство «Рівнеазот» звернулося в суд з адміністративним позовом, в якому просило визнати податкове повідомлення-рішення № 0002431742/0/17-123 від 14 жовтня 2009 року недійсним (нечинним).
Позовні вимоги мотивує тим, що з 05 серпня 2009 року по 16 вересня 2009 року Державною податковою інспекцією у м.Рівне проведено документальну позапланову виїзну перевірку ВАТ «Рівнеазот» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2008 року по 30 червня 2009року. За наслідками перевірки складено акт від 30 вересня 2009 року № 1274/23-100/05607824. На підставі акта відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення 14 жовтня 2009 року № 0002431742/0/17-123, яким позивачу визначено податкове зобов’язання з податку з доходів фізичних осіб в сумі 43559,34 грн., у т.ч. 14519,78 грн. основного платежу та 29039,56 грн. штрафних санкцій. Позивач зазначає, що кошти, які видавалися ним працівникам під звіт, призначалися для представницьких витрат, а тому не належать до додаткових благ і не є об’єктом оподаткування. Податкова соціальна пільга до доходу працівників у вигляді заробітної плати застосовувалася підприємством правомірно, на підставі відповідних заяв. Крім того, продаж аміачної та вапняково-аміачної селітри фізичним особам здійснювався підприємством за цінами, які відповідали домовленостям, що повністю відповідає вимогам пп.1.20.1 п.1.20 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».
Зі змісту заявленого позову слідує, що в основу заявлених позивачем вимог покладено твердження про безпідставність прийняття відповідачем вказаного податкового повідомлення-рішення з підстав неправильного тлумачення та застосуванням норм чинного податкового законодавства.
Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 30 квітня 2010 року адміністративний позов задоволено повністю. Податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м.Рівне від 14 жовтня 2009 року № 0002431742/0/17-123 визнано нечинним.
Не погоджуючись з вказаним рішенням суду, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржувана постанова прийнята з неповним з’ясуванням обставин, що мають значення для справи, з помилковим застосуванням норм матеріального права, порушенням норм процесуального права та підлягає скасуванню, покликаючись на обґрунтованість висновків податкового органу щодо накладення на позивача відповідного податкового зобов’язання. Апелянт зазначає, що проведеною ним перевіркою встановлено та зафіксовано в акті від 30 вересня 2009 року № 1274/23-100/05607824 порушення позивачем п.1.6, п.1.15 ст.1, пп.3.1.1, пп.3.1.3 п.3.1 ст.3, пп.«г» пп.4.2.3, пп.«е» ч.2 пп.4.2.9 п.4.2 ст.4, пп.6.3.2, пп.«е» пп.6.3.3 п.6.3 ст.6, п.7.1 ст.7, пп.8.1.1, пп.8.1.2 п.8.1 ст.8, пп.«а» п.17.2 ст.17, пп.«а» п.19.2 ст.19, пп.«а» п.20.2, пп.«а» пп.20.3.1, пп.20.3.2 п.20.3 ст.20 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб». ДПІ в м.Рівне зазначає, що ВАТ «Рівнеазот» не утриманий і не перерахований до бюджету податок з доходів фізичних осіб в сумі 6186,75 грн, у т.ч. за 2008 рік – 5705,25 грн., за 2009 рік – 481,50 грн., у випадках, коли фізичним особам – працівникам підприємства надавалися додаткові блага без оподаткування вказаним податком, у вигляді відшкодування за рахунок коштів підприємства витрат на придбання подарунків. Ці витрати не пов’язані з виробничою діяльністю підприємства, а тому підлягають оподаткуванню як додаткове благо. Апелянт покликається також на те, що ВАТ «Рівнеазот» застосовано податкову соціальну пільгу до доходу працівників у вигляді заробітної плати, які, працюючи у позивача, одночасно були зареєстровані суб’єктами підприємницької діяльності. Податковий орган зазначає, що у період, який підлягав перевірці, позивач здійснював реалізацію продукції нижче собівартості, зокрема ціни, які застосовувалися під час проведення фінансово-господарських операцій з реалізації селітри, були нижчими від виробничої фактичної собівартості, що склалася на підприємстві в окремі звітні періоди. Суми знижки з ціни (вартості) товарів (послуг), що перевищує звичайну, розраховану за правилами визначення звичайних цін (у розмірі такої знижки) відповідно до пп.4.2.9 п.4.2 ст.4 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» належать до складу загального місячного доходу платника податку. В даному випадку позивач є податковим агентом та зобов’язаний був утримати та перерахувати до бюджету податок від суми такого доходу, використовуючи ставку податку, встановлену законом. З наведених підстав апелянт вважає податкове повідомлення-рішення № 0002431742/0/17-123 від 14 жовтня 2009 року правомірним, просить скасувати постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 30 квітня 2010 року та прийняти нову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог ВАТ «Рівнеазот» у повному обсязі.
Особи, які беруть участь у справі, в судове засідання не прибули, про дату, час і місце апеляційного розгляду повідомлені належним чином, а тому суд, відповідно до положень п.2 ч.1 ст.197 КАС України, вважає можливим проведення розгляду справи в їхній відсутності у порядку письмового провадження за наявними в справі матеріалами та на основі наявних у ній доказів.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а оскаржувану постанову – без змін з наступних підстав.
Судом встановлено, що ДПІ у м.Рівне в період з 05 серпня 2009 року по 16 вересня 2009 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку ВАТ «Рівнеазот» з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства за період з 01 липня 2008 року по 30 червня 2009 року.
За наслідками перевірки складено акт № 1274/23-100/05607824 від 30 вересня 2009 року, згідно з висновками якого ВАТ «Рівнеазот» порушено вимоги п.1.6, п.1.15 ст.1, пп.3.1.1, пп.3.1.3 п.3.1 ст.3, пп.«г» пп.4.2.3, пп.«е» ч.2 пп.4.2.9 п.4.2 ст.4, пп.6.3.2, пп.«е» пп.6.3.3 п.6.3 ст.6, п.7.1 ст.7, пп.8.1.1, пп.8.1.2 п.8.1 ст.8, пп.«а» п.17.2 ст.17, пп.«а» п.19.2 ст.19, пп.«а» п.20.2, пп.«а» пп.20.3.1, пп.20.3.2 п.20.3 ст.20 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», внаслідок чого не утримано та не перераховано до бюджету податок з доходів фізичних особі в загальній сумі 14519,78грн., у т.ч. у 2008 році в сумі 7431,36грн., у 2009 році в сумі 7088,42грн. (а.а.с.8-43).
На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 14 жовтня 2009 року № 0002431742/0/17-123, яким позивачу визначено податкове зобов’язання з податку з доходів фізичних осіб в сумі 43559,34 грн., у т.ч. 14519,78 грн. основного платежу та 29039,56 грн. штрафних санкцій (а.с.44). Сума податку з доходів фізичних осіб, що неправомірно не був утриманий та перерахований підприємством до бюджету, у розмірі 14519,78 грн. утворилася таким чином: 6186,75 грн. – за коштами, наданими на представницькі витрати, 3861,33 грн. – при застосуванні соціальної пільги, 4471,70 грн. – при реалізації продукції працівникам.
Задовольняючи позовні вимоги ВАТ «Рівнеазот», суд першої інстанції виходив з того, що ДПІ в м.Рівне не доведено наявність законних підстав для визначення позивачу податкового зобов’язання з податку фізичних осіб та застосування штрафних санкцій.
Колегія суддів вважає, що такі висновки суду першої інстанції відповідають нормам матеріального права та фактичним обставинам справи і є правильними.
При вирішення питання про правомірність виникнення у ВАТ «Рівнеазот» податкового зобов’язання у сумі 6187,75 грн. за платежем: податок з доходів фізичних осіб, відповідно до п.п. 4.2.3 п.4.2. ст.4 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» суд першої інстанції правильно дослідив правову природу відносин, які склалися між підприємством та працівниками щодо використання коштів, отриманих під звіт для представницьких витрат.
Як вбачається з матеріалів справи, ВАТ «Рівнеазот» у період, що перевірявся, відшкодовувало кошти на придбання подарунків згідно з авансовими звітами наступним працівникам: ОСОБА_1 – кошти в сумі 1792 грн. відповідно до авансового звіту від 18 липня 2008 року № 00001653 (а.с.141), кошти в сумі 375 грн. відповідно до авансового звіту від 24 липня 2008 року №00001695 (а.с.137), кошти в сумі 2423 грн. відповідно до авансового звіту від 28 липня 2008 року № 00001705 (а.с.129), кошти в сумі 3100 грн. відповідно до авансового звіту від 18 вересня 2009 року № 00002067 (а.с.125), кошти в сумі 3210 грн. відповідно до авансового звіту від 04 лютого 2009 року № 00000222 (а.с.87), кошти в сумі 3000 грн. відповідно до авансового звіту від 09 жовтня 2009 року№00002286 (а.с.98); ОСОБА_2 – кошти в сумі 2000 грн. відповідно до авансового звіту від 25 липня 2008 року №00001702 (а.с.133); ОСОБА_3 – кошти в сумі 1500грн. відповідно до авансового звіту від 07 жовтня 2008 року № 00002271 (а.с.110); ОСОБА_4 – кошти в сумі 1350грн. відповідно до авансового звіту від 29 жовтня 2008 року № 00002469 (а.с.91); ОСОБА_5 – кошти в сумі 3800 грн. відповідно до авансового звіту від 08 жовтня 2008 року № 00002275 (а.с.102); ОСОБА_6 – кошти в сумі 9025 грн. відповідно до авансового звіту від 08 жовтня 2008 року № 00002274 (а.с.106), кошти в сумі 1500 грн. відповідно до авансового звіту від 02 жовтня 2008 року №00002214 (а.с.114); ОСОБА_7 – кошти в сумі 1000грн. відповідно до авансового звіту від 13 жовтня 2008 року № 00002305 (а.с.94), ОСОБА_8 – кошти в сумі 5820 грн. відповідно до авансового звіту від 01 жовтня 2008 року № 00002202 (а.с.119), кошти в сумі 1350 грн. відповідно до авансового звіту від 30 вересня 2008 року № 00002187 (а.с.122). Вказані кошти відшкодовувалися з дотриманням вимог чинного законодавства. Це підтверджується належними та допустими доказами, які наявні в матеріалах справи, а саме: звітами про використання коштів, наданих на відрядження або під звіт, актами на списання товарів, які були використані на представницькі цілі, товарними чеками, копіями свідоцтв про реєстрацію суб’єктами підприємницької діяльності продавців товарів та свідоцтв про сплати ними єдиного податку, посвідченням про відрядження (а.с. 87-145).
П.1.1 ст.1 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» визначено, що додаткові блага – це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку його працедавцем (самозайнятою особою), якщо такий дохід не є заробітною платою чи виплатою, відшкодуванням чи компенсацією за цивільно-правовими угодами, укладеними з таким платником податку.
Згідно з п.5.3 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не включаються до складу валових витрат витрати на організацію та проведення прийомів, презентацій, свят, розваг та відпочинку, придбання та розповсюдження подарунків.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що відносини, які склалися між підприємством та працівниками щодо використання коштів, отриманих під звіт для представницьких витрат (придбання подарунків), є цивільно-правовими, а не трудовими, оскільки між підприємством та працівниками були укладені усні договори про безоплатне надання послуг, згідно з якими підприємство зобов’язане відшкодувати працівникам усі фактичні витрати, необхідні для виконання цих договорів (придбання подарунків). Відтак, придбання працівниками подарунків, які використовувалися позивачем у діяльності, спрямованій на розширення сфери збуту та встановлення нових виробничих зв’язків, не є додатковим благом та доходом, який отримали ці працівники.
Зважаючи на вищевикладене, колегія суддів вважає, що видача коштів працівникам позивача під звіт на представницькі витрати для купівлі подарунків не є доходом фізичних осіб і відповідно не є об’єктом оподаткування податком з доходів фізичних осіб.
Щодо неутримання і неперерахування позивачем до бюджету податку з доходів фізичних осіб в сумі 3861,33грн. при застосуванні податкової соціальної пільги колегія суддів вважає за необхідне зазначати наступне.
Судом встановлено, що ДПІ у м.Рівне у акті перевірки зазначено, що ВАТ «Рівнеазот» у результаті застосування податкової соціальної пільги до доходу працівників у вигляді заробітної плати, які крім роботи на підприємстві, одночасно були зареєстровані суб’єктами підприємницької діяльності, не утримано і не перераховано до бюджету податок з доходів фізичних осіб, а саме: ОСОБА_9- в сумі 3124,13 грн., ОСОБА_10 – в сумі 323,97 грн. , ОСОБА_11 – в сумі 413,23 грн.
Матеріалами справи підтверджено, що вказані працівники дійсно зареєстровані суб’єктами підприємницької діяльності, записи до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб – підприємців внесені щодо: ОСОБА_9- 31.03.2008р., ОСОБА_10 -24.03.2008р., ОСОБА_11-16.12.2005р. (а.а.с.209-211).
Відповідно до положень ст.6 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» платник податку має право на зменшення суми загального місячного оподатковуваного доходу, отримуваного з джерел на території України від одного працедавця у вигляді заробітної плати, на суму податкової соціальної пільги у розмірах, встановлених цим Законом.
П.п.6.3.1 п.6.3 ст.6 вказаного Закону передбачено, що податкова соціальна пільга застосовується до нарахованого місячного доходу платнику податку у вигляді заробітної плати виключно за одним місцем його нарахування (виплати).
Згідно з вимогами п.п.6.3.2 п.6.3 ст.6 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» платник податку подає працедавцю заяву про самостійне обрання місця застосування податкової соціальної пільги за формою, визначеною центральним податковим органом. Податкова соціальна пільга починає застосовуватися до нарахованих доходів у вигляді заробітної плати з дня отримання працедавцем заяви платника податку про застосування пільги.
Відповідно до п.п.”е” п.п.6.3.3 п.6.3 ст.6 вказаного Закону податкова соціальна пільга не може бути застосована до інших доходів платника податку, якщо він отримує протягом звітного податкового місяця одночасно такі доходи, як доходи самозайнятої особи від підприємницької діяльності, а також іншої незалежної професійної діяльності.
Дана правова норма умовою незастосування податкової соціальної пільги передбачає саме отримання доходів від підприємницької діяльності.
П.1.2 ст.1 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» визначено, що дохід – це сума будь-яких коштів, вартість матеріального і нематеріального майна, інших активів, що мають вартість, у тому числі цінних паперів або деривативів, одержаних платником податку у власність або нарахованих на його користь, чи набутих незаконним шляхом у випадках, визначених пп.4.2.16 п.4.2 ст.4 цього Закону, протягом відповідного звітного податкового періоду з різних джерел як на території України, так і за її межами.
Наведені законодавчі приписи спростовують твердження відповідача про те, що сам факт реєстрації найманого працівника суб’єктом підприємницької діяльності є достатньою підставою для незастосування до його доходів (заробітної плати) податкової соціальної пільги.
Судом першої інстанції не встановлено фактів отримання ОСОБА_9, ОСОБА_10 та ОСОБА_11 за періоди, вказані в акті перевірки, доходів від підприємницької діяльності.
Відповідно до п.п.6.3.5 п.6.3 ст.6 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» працедавець, який на підставі належним чином отриманої заяви платника податку про застосування пільги застосовує таку пільгу, не несе будь-якої відповідальності за порушення таким платником податку вимог підпункту 6.3.1 цього пункту, за винятком, коли такий працедавець і такий платник податку є пов’язаними особами або коли суд встановлює факт змови між таким працедавцем і таким платником податку, спрямованої на ухилення від оподаткування цим податком.
Судом першої інстанції не встановлено, що ВАТ «Рівнеазот» та наймані працівники ОСОБА_9, ОСОБА_10 та ОСОБА_11 є пов’язаними особами, також не встановлено факту змови між позивачем і цими платниками податку, спрямованої на ухилення від оподаткування цим податком. Жодних доказів на підтвердження наявності цих обставин апелянтом не надано.
Матеріалами справи підтверджено, що ВАТ «Рівнеазот», отримавши від ДПІ у м.Рівне лист від 22 червня 2009 року за вих.№ 27195/17-233 (а.с.57-59), припинив надання податкової соціальної пільги працівникам, які були зазначені у переліку як такі, що зареєстровані суб’єктами підприємницької діяльності.
Відповідно до абз.2 пп.6.3.4 п.6.3 ст.6 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» платник податку може відновити право на застосування податкової соціальної пільги, якщо він подає заяву про відмову від такої пільги всім працедавцям із зазначенням місяця, в якому мало місце таке порушення, на підставі чого окремий працедавець розраховує та утримує відповідну суму недоплати податку та штраф у розмірі 100 відсотків суми такої недоплати за рахунок найближчої виплати доходу такому платнику податку, а при недостатності суми такої виплати – за рахунок наступних виплат. Якщо з будь-яких підстав сума недоплати та штрафу не була утримана за рахунок доходу платника податку до спливу граничного строку, встановленого законом для подання річної декларації з цього податку, то сума такої недоплати і штрафу стягується податковим органом у порядку, визначеному законом. При цьому право на застосування податкової соціальної пільги до доходу платника податку відновлюється з податкового місяця, наступного за місяцем, в якому сума такої недоплати та штраф повністю погашаються.
Фактів подання працедавцю працівниками ОСОБА_9, ОСОБА_10 та ОСОБА_11 заяв про відмову від податкової соціальної пільги судом не встановлено.
У зв’язку з відсутністю вищевказаних заяв, ВАТ «Рівнеазот» не мало можливості здійснити утримання із заробітної плати працівників відповідних сум, а податковий орган – стягнути недоплату податку та штраф з позивача.
Колегія суддів звертає увагу на те, що рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 09 лютого 2008 року у справі № 2-а-746/08 припинено підприємницьку діяльність суб’єкта підприємницької діяльності ОСОБА_9 (а.с.69). 31 березня 2008 року відповідний запис внесено до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб підприємців.
Таким чином, суд першої інстанції прийшов до правильного висновку про неправомірність та невідповідність фактичним обставинам покликань податкового органу на неутримання та неперерахування позивачем до бюджету податку з доходів фізичних осіб при застосуванні податкової соціальної пільги.
Щодо неутримання і неперерахування позивачем до бюджету податку з доходів фізичних осіб в сумі 4471,70грн. при реалізації продукції фізичним особам колегія суддів зазначає наступне.
В акті перевірки податковим органом зроблено висновок, що позивач здійснював продаж у січні та травні 2009 року аміачної селітри та у квітні, травні 2009 року вапняково-аміачної селітри фізичним особам за ціною, що є нижчою від собівартості продукції, не утримавши та не перерахувавши до бюджету податок з доходів фізичних осіб, як з додаткового блага, яким є у даному випадку сума знижки з ціни (вартості) товарів, що перевищує звичайну ціну.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що твердження податкового органу в частині неутримання і неперерахування позивачем до бюджету податку з доходів фізичних осіб в сумі 4471,70грн. при реалізації продукції фізичним особам є необґрунтованим та безпідставним.
Відповідно до положень пп.1.20.1, 1.20.2 п.1.20 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін. У свою чергу, справедлива ринкова ціна це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати за відсутності будь-якого примусу, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про акті товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності однорідних) товарів (робіт, послуг).
Для визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах. Зокрема, враховуються такі умови договорів, як кількість (обсяг) товарів, строки виконання зобов’язань, умови платежів, звичайних для такої операції, а також інші об’єктивні умови, що можуть вплинути на ціну. При цьому, умови договорів на ринку ідентичних (у разі їх відсутності – однорідних) товарів (робіт, послуг) визнаються співставними, якщо відмінність між такими умовами суттєво не впливає на ціну, або може бути економічно обґрунтована. При цьому враховуються звичайні при укладанні угод між непов’язаними особами надбавки чи знижки до ціни. Зокрема, але не виключно, враховуються знижки, пов’язані з сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами якості або інших властивостей; закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації); збутом неліквідних або низьколіквідних товарів; маркетинговою політикою, у тому числі при просуванні товарів (робіт, послуг) на ринки; наданням дослідних моделей і зразків товарів з метою ознайомлення з ними споживачів.
При визначенні звичайної ціни аміачної та вапняно-аміачної селітри податковий орган діяв всупереч вимогам п.1.20 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», оскільки визначав таку ціну як таку, що дорівнює собівартості готової продукції.
З матеріалів справи вбачається, що у вищевказаний період ВАТ «Рівнеазот» здійснювалася реалізація фізичним особам на підставі їх заяв аміачної та вапняково-аміачної селітри згідно з видатковими накладними: від 05.01.2009р. №11-1 по ціні 1266,75грн. за 1т. на загальну суму 8233,87 грн.- ОСОБА_12; від 05.01.2009р. №11-2 по ціні 1266,75грн. за 1т. на загальну суму 2660,17грн. – ОСОБА_13; від 06.01.2009р. №11-22 по ціні 1266,75грн. за 1т. на загальну суму 2533,50грн. – ОСОБА_14; від 06.01.2009р. №11-20 по ціні 1266,75грн. за 1т. на загальну суму 7600,50грн. – ОСОБА_15; від 12.01.2009р. №11-39 по ціні 1266,75грн. за 1т. на загальну суму 1266,75грн.- ОСОБА_16; від 12.01.2009р. №11-35 по ціні 1266,75грн. за 1т. на загальну суму 7600,50грн. – ОСОБА_12; від 08.04.2009р. № 15-198 по ціні 1250,00грн. за 1т. на загальну суму 5000,00грн. – ОСОБА_17; від 16.04.2009р. № 15-352 по ціні 1250,00грн. за 1т. на загальну суму 8750,00грн. – ОСОБА_18; від 29.04.2009р. № 15-513 по ціні 1250,00грн. за 1т. на загальну суму 6250,00грн. – ОСОБА_19; від 01.04.2009р. № 15-139 по ціні 1250,00грн. за 1т. на загальну суму 13750,00грн. – ОСОБА_20; від 05.05.2009р. № 11-1465 по ціні 1558,250грн. за 1т. на загальну суму 6233,00грн. – ОСОБА_21; від 06.05.2009р. № 11-1485 по ціні 1558,25грн. за 1т. на загальну суму 233,74грн. – ОСОБА_22; від 06.05.2009р. № 11-1481 по ціні 1558,25грн. за 1т. на загальну суму 4674,75грн. -ОСОБА_23 (а.а.с.146-171). Вказані факти реалізації зафіксовані також у розрахунках оподаткованого обороту при реалізації аміачної та вапняно-аміачної селітри за цінами нижче собівартості за січень, квітень, травень 2009 року (а.а.с180-199).
Вказаними розрахунками підтверджується, що в цей же період позивачем проводилася реалізація добрив юридичним особам за аналогічними цінами, а в більшості випадків – навіть за нижчими: у січні 2009 року від 1208,25 грн. до 1266,75 грн. за 1 тону (без ПДВ), у квітні 2009 року від 1189,75грн. до 1250,00 грн. за 1 тону (без ПДВ), у травні 2009 року – від 1456,25 грн. до 1558,25 грн. за 1 тону (без ПДВ).
ДПІ в м.Рівне при визначенні рівня звичайної ціни не використало цієї інформації та не здійснювало жодного порівняльного аналізу в розрізі інформації про укладені на момент продажу такого товару договори з ідентичними (однорідними) товарами у співставних умовах, з врахуванням таких умов договорів, як кількість (обсяг) товарів (наприклад, обсяг товарної партії), строки виконання зобов’язань, умови платежів, звичайних для такої операції, а також інші об’єктивні умови, що можуть вплинути на ціну. Судом встановлено, що під час проведення перевірки ревізори не зверталися з запитами до державних органів статистики або інших уповноважених органів з метою визначення відповідності договірних цін позивача на мінеральні добрива рівню звичайних цін.
Відповідно до вимог пп.1.20.8. п.1.20. ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» обов’язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених цим Законом, покладається на податковий орган у порядку, встановленому законом. При проведенні перевірки платника податку податковий орган має право надати запит, а платник податку зобов’язаний обґрунтувати рівень договірних цін або послатися на норми абзацу першого підпункту 1.20.1 цього пункту. Аналогічна позція викладена в Листі ДПА України від 30 вересня 2009 року № 21255/7/15-0217 «Про застосування звичайних цін».
Як вбачається з акта перевірки, під час її проведення позивач, на запит податкового органу, надав інформацію в обґрунтування рівня звичайних цін листом від 23 вересня 2009 року №3964 (а.а.с.66-67), яка ґрунтувалася на інформації Департаменту АПК хімічної промисловості Державного інформаційно-аналітичного центру моніторингу зовнішніх товарних ринків . Згідно з цією інформацією: у січні 2009 року середня ціна на внутрішньому ринку з продажу аміачної селітри складала 1355,29 грн., на зовнішньому 1375,76 грн., при цьому ціни на таку продукцію на ринках України становили 1400 грн., а на зовнішньому 1200 грн. У квітні 2009 року середня ціна з продажу вапняково-аміачної селітри на внутрішньому ринку складала 1220,07 грн. У травні 2009 року середня ціна з продажу аміачної селітри на внутрішньому ринку складала 1490,69 грн., а на зовнішньому 1346,91 грн., при цьому ціни на таку продукцію на ринках України становили 1500 грн., а на зовнішньому 1200 грн. Однак відповідач, надані позивачем відомості до уваги не прийняв, не зазначивши причин і умов, які цьому сприяли. Ні в акті перевірки, ні в ході судового розгляду справи відповідач не обґрунтував правовими нормами правильність свого розрахунку звичайної ціни на мінеральні добрива, за логікою якого, така звичайна ціна дорівнює собівартості готової продукції. При тому, що таке визначення рівня звичайної ціни взагалі не передбачене пп.1.20.1, 1.20.2 п.1.20 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» апелянт не зміг спростувати доводів позивача щодо більшого економічного сенсу від продажу готової продукції без отримання прибутку, ніж відмови від продажу продукції за цінами, що склалися на ринку збуту, з одержанням через це збитків.
Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції прийшов до правильного висновку про безпідставність аргументів податкового органу щодо податкового зобов’язання ВАТ «Рівнеазот» про сплату податку з доходів фізичних осіб в сумі 43559,34 грн., оскільки ДПІ в м.Рівне не надано жодних належних та допустимих доказів, які б підтверджували цю обставину.
Крім того, викладені обставини, на думку колегії суддів свідчать про те, що ДПІ в м.Рівне не доведено правомірності прийняття оскаржуваного податкового повідомлення – рішення, а тому вимоги позивача судом першої інстанції задоволено правомірно.
Разом з тим, колегія суддів звертає увагу на те, що суд першої інстанції, задовольняючи вимоги позивача шляхом визнання нечинним податкового повідомлення-рішення, не врахував того, що встановлені ст.ст. 105, 162 КАС України способи захисту порушеного права не є вичерпними. Разом з тим, деякі із встановлених способів захисту порушеного права носять обмежений характер і не можуть бути застосовані при виникненні будь-якого спору у сфері публічних правовідносин. Так, вимога про визнання нечинним акта може стосуватися лише нормативно-правового акта, а про визнання протиправним -індивідуального акта. Нечинним нормативно-правовий акт стає з дати набрання відповідним рішенням суду законної сили, а протиправність індивідуального акта виникає, у разі набрання рішенням суду про задоволення адміністративного позову законної сили, з моменту прийняття такого акта суб’єктом владних повноважень (вчинення дії або бездіяльності). Вимога про визнання протиправним (недійсним, незаконним, неправомірним, скасування) індивідуальних актів не містять різних способів захисту, а є одним і тим же способом, сформульованим у різних словесних формах. Таким чином, у тих випадках, коли предметом спору є індивідуальний акт, дія або бездіяльність позовною вимогою за правилами Кодексу адміністративного судочинства України має бути визнання такого акта, дії чи бездіяльності протиправними (недійсними, незаконними, неправомірними, скасування такого акту), а в разі оскарження нормативно-правового акта -визнання його нечинним.
Водночас колегія суддів зазначає, що помилкове застосування такого способу захисту як визнання акту індивідуальної дії нечинним не змінює законності та обґрунтованості висновків суду першої інстанції.
Враховуючи усе вищенаведене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для скасування постанови колегія суддів не вбачає.
Керуючись ст.ст. 195, 197,198, 200, 205, 206, 254 КАС України, суд,-
ухвалив:
Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м.Рівне залишити без задоволення, а постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 30 квітня 2010 року у справі № 2а-6762/09/1770 – без змін.
Ухвала набирає законної сили через п’ять днів після направлення її копій особам, що беруть участь у справі, та може бути оскаржена протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.
Головуючий: О.І. Мікула
Судді: В.С. Затолочний
В.Я. Качмар